虚开增值税专用发票罪的构成分析

在《不以骗取税款为目的, 就不构成虚开增值税专用发票罪吗?》中,我们分析了关于虚开增值税专用发票罪犯罪构成的若干权威观点,他们将犯罪目的、犯罪结果和危害可能性作为是否构成犯罪的考量要素。经过分析初步得出结论:虚开增值税专用发票罪不是“法定目的犯”;为虚开增值税专用发票罪补充“骗取税款”的目的要件,并不合理也无必要,因此也不是“非法定目的犯”。本文接着分析犯罪结果和危害可能性对本罪构成的影响,并在此基础上提出本罪的应然构成。

一、造成税款损失的犯罪结果是否为虚开专用发票罪的构成要素?

肯定派是将虚开专用发票罪作为结果犯,好处是限缩该罪的入罪范围。但有以下硬伤:

1、缺少法律依据。刑法没有规定结果要件,这种理解与法无据;

2、会放纵有社会危害性的违法行为。社会危害性体现为两个层次:一是对法益的危害;二是对法益的威胁。即使没有对国家税款造成实际损失,但形成损失的可能性,即对法益形成威胁,仍然具有社会危害性;

3、增值税的核算采用购进核算法,实践操作中有时无法识别是否造成税款损失,造成无法定罪。例如:A公司在同一月份接受并抵扣B、C两公司分别虚开的增值税专用发票涉税额各50万,合计100万。如果A公司在申报后有50万留抵税额,那说明只少缴税款50万。但这个危害后果应该归属于B公司还是C公司呢?根本无法区分。按照“疑罪从无”原则,这个危害结果不能归属于任何一方。按照“结果犯”的观点,B、C公司都不构成犯罪。从事了危害国家税收的行为,实际造成了危害国家税收的结果,却找不到相应主体承担相应的刑事责任,这个结论显然是不能接受的。

(具体分析详见《虚开专票犯罪是行为犯?目的犯?结果犯?(上、下)》)

二、危害可能性是否为虚开专用发票罪的构成要素?

由于往期文章已经作过介绍,本文简要陈述观点。

按照“违法-责任”的犯罪构成要素理论,在判断某一行为是否构成刑法上的违法,主要依据在于该行为是否侵犯了刑法所要保护的法益。因为刑法的目的是为了保护法益,行为不侵犯法益,就没有违反刑法的目的,也就不构成刑法上的“违法”,就此阻断犯罪的成立。

虚开增值税专用发票罪的立法目的,是为了保护国家增值税税款不受现实的侵蚀和威胁。如果一个行为既没有造成国家税款的现实损失,也未造成可能潜在的威胁,这个行为就不具备虚开增值税专用发票罪所要预防的社会危害性,不构成刑法意义上的违法。比如:出于虚增业绩等其他非税收利益目的,相互之间环开、对开;开具伪造的增值税专用发票,在金三中根本不可能通过认证。这些行为由于不具备虚开增值税专用发票罪的社会危害性,不构成刑事上的“违法”,也不构成本罪。

三、虚开专用发票罪的应然构成要素

有了以上分析作基础,虚开专用发票罪的应然构成要素也就浮出水面。

1、有可能造成国家税款损失的虚开行为,具备社会危害性,对刑法想要保护的法益造成侵害或威胁,构成“违法”;

2、因为过失犯在有明文规定时才成立,所以行为人只有在主观上为故意,才构成“责任”。具体说,在认识上,清楚自己虚开行为的危害性;在意志上,积极追求或放任这种危害结果的发生。这两种状态分别为直接故意和间接故意。

综合一下,客观上实施了可能危害国家税收的虚开增值税专用发票行为,构成“违法”;主观上对相关行为有故意,具备可谴责性,构成“责任”。“违法”与“责任”同时俱备,虚开增值税专用发票罪才能成立,缺一不可。

税务争议与解决

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