[明税提醒]：企业以非货币性资产对外投资，在税务处理上需要分解为转让相关非货币性资产和以非货币性资产投资两项业务，并确认相关资产的所得或损失。同时，企业以非货币性资产对外投资还可能涉及缴纳增值税等流转税。
为促进和鼓励企业实施兼并重组，根据国务院《关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发〔2014〕14号），国家税务总局近日发布了《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号），允许居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得可在5年内分期递延缴纳所得税，且在同时符合财[2009]59号文规定的重组的特殊性税务处理条件时，选择适用5年内分期递延缴纳所得税或递延至下次交易时缴纳所得税。
一、非货币性资产投资递延税务处理的适用范围
财税〔2014〕116号文所称的“非货币性资产”，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产，“非货币性资产投资”，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。
明税评析一：财税〔2014〕116号并没有明确将股票排除在“非货币性”资产之列。
二、非货币性资产投资的递延税务处理的基本规则
居民企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得，但可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。
明税评析二：非货币性资产投资的递延税务处理规则仅适用于居民企业，不适用于非居民企业。
三、非货币性资产投资递延税务处理的后续管理
企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按财税〔2014〕116号本第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。
企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
明税评析三：发生非货币性资产投资并选择递延税务处理的企业，应注意做好后续股权计税基础调整的管理以及台账登记，防止潜在的税务风险。同时，如果后续股东发生增资或以非货币资产增资的股东又购买其他股东的股权，其后又将其中部分或全部股权转让时，如果确定计税基础，财税〔2014〕116号未予明确。
四、非货币性资产投资递延税务处理和财税[2009]59号文的特殊重组竞合时允许纳税人自由选择
财税〔2014〕116号文规定，企业发生非货币性资产投资，符合《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）等文件规定的特殊性税务处理条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。
明税评析四：我们预计发生竞合时，更多的纳税人可能会选择适用财税〔2009〕59号文的特殊性税务处理。只有不符合财税〔2009〕59号文特殊性税务处理规则的非货币性资产投资才会选择适用财税〔2014〕116号文的规定。
五、非货币性资产收入投资收入确认时点
企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。
明税评析五：与股权转让的收入确认试点一致。
六、财税〔2014〕116号文的生效和执行时间
财税〔2014〕116号文追溯自2014年1月1日起执行。财税〔2014〕116号文发布前尚未处理的非货币性资产投资，符合财税〔2014〕116号文规定的可按本通知执行。
明税评析六：财税〔2014〕109号的出台主要是为了配合和支持2014年以来国务院大力推进和实施的国企混和所有制改革和并购重组的实施。
本文作者：明税律师事务所并购税务部，转载请标明出处。
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